тс было в лизинге 3 года на балансе лизингодателя принять на учет срок амортизации какой
Как определяется срок полезного использования основных средств, приобретенных по договору лизинга?
Предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, находящегося на общей системе налогообложения. Договор лизинга предусматривает последующий выкуп предмета лизинга. Положениями учетной политики лизингополучателя для целей бухгалтерского учета предусмотрено установление срока полезного использования объектов основных средств исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).
Договор лизинга заключен на четыре года. Основное средство по Классификатору амортизационных групп относится к 4 группе (свыше 5 лет до 7 лет включительно).
Как определяется срок полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете по основным средствам, приобретенным по договору лизинга?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В налоговом учете организация-лизингополучатель может установить в отношении полученного в лизинг основного средства любой срок полезного использования начиная с 61 месяца и до 84 месяцев включительно.
В бухгалтерском учете организации-лизингополучателю следует установить срок полезного использования в отношении полученного в лизинг основного средства исходя из срока действия соответствующего договора лизинга (48 месяцев).
Обоснование вывода:
Налоговый учет
Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Причем имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга) (п. 10 ст. 258 НК РФ).
Полученный в рассматриваемой ситуации в лизинг объект основных средств согласно Классификации относится к 4 амортизационной группе, в которой объединено имущество со сроком полезного использования свыше 5 и до 7 лет включительно (п. 3 ст. 258 НК РФ). Соответственно, организация-лизингополучатель в данном случае может установить в отношении него любой срок полезного использования начиная с 61 месяца и до 84 месяцев включительно (дополнительно смотрите, например, письма Минфина России от 27.02.2019 N 03-03-06/1/12533, от 20.08.2018 N 03-03-06/1/58781, от 14.06.2018 N 03-03-06/2/40724).
Бухгалтерский учет
Согласно п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:
ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
Особенностей определения срока полезного использования полученных в лизинг объектов основных средств ни ПБУ 6/01, ни иными нормативно-правовыми актами в области бухгалтерского учета не установлено. Заметим, что руководствоваться Классификацией при определении срока полезного использования объектов основных средств в бухгалтерском учете организации не обязаны.
Соответственно, при определении срока полезного использования предмета лизинга организация-лизингополучатель должна руководствоваться критериями, установленными п. 20 ПБУ 6/01 (смотрите также письмо Минфина России от 06.12.2011 N 03-05-05-01/94).
Учитывая, что лизинг является разновидностью аренды (ст. 625 ГК РФ), считаем, что лизингополучатели вправе устанавливать срок полезного использования полученных в лизинг основных средств исходя из срока действия договора лизинга. Из материалов судебной практики прослеживается, что это справедливо и применительно к договору лизинга, предусматривающему последующий переход к организации-лизингополучателю права собственности на предмет лизинга (смотрите, например, определение ВС РФ от 25.09.2014 N 305-КГ14-1477 и постановление Девятого ААС от 27.01.2014 N 09АП-45745/13, определение ВАС РФ от 13.02.2014 N ВАС-271/14 и постановление Девятого ААС от 17.06.2013 N 09АП-9761/13, постановление ФАС Московского округа от 28.05.2014 N Ф05-9755/13). Позиция судей по этому вопросу была направлена для использования в работе налоговыми органами письмом ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@.
Таким образом, принимая во внимание также и положения учетной политики организации-лизингополучателя для целей бухгалтерского учета, считаем, что ей следует установить срок полезного использования полученного в лизинг основного средства исходя из срока действия соответствующего договора лизинга (48 месяцев).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Особенности амортизации лизингового имущества и ее учет
Лизинг представляет собой форму аренды. Регулируется ГК РФ и ФЗ №164 «О лизинге» от 29 октября 1998 года. Несмотря на то что лизинговое имущество не находится в собственности фирмы, его все равно нужно учитывать. Это имущество также подвержено моральному и физическому износу. Амортизацию объектов, находящихся в лизинге, нужно правильно учитывать. Особенности учета определяются тем, на чьем балансе находится имущество.
Правовое обоснование
Лизинг регулируется ФЗ №164 от 29 октября 1998 года и статьями 665-670 ГК РФ (раздел 4). Бухучет лизинговых операций осуществляется на основании ПБУ 6/01 и Приказа Минфина №15 от 17 февраля 1997 года. Налоговый учет проводится на базе главы 25 НК РФ (статьи 259.3, 264, 272).
Вопрос: Как отразить в учете организации-лизингополучателя, учитывающей предмет лизинга на своем балансе, исправление ошибки, допущенной при начислении амортизации по лизинговому имуществу в связи с неверно установленным сроком полезного использования в бухгалтерском учете, если данная ошибка является несущественной и выявлена в момент возврата имущества лизингодателю после утверждения годовой бухгалтерской отчетности (в мае 2020 г.)?
Посмотреть ответ
Размер амортизации по лизингу определяется тем участником, который принимает предмет лизинга на баланс. Основание – пункт 10 статьи 258 НК РФ. Сторона, которая принимает объект на баланс, должна быть установлена в договоре. При определении сумм амортизации нужно сначала установить срок полезной эксплуатации. Устанавливается он или самостоятельно, или на базе Классификации ОС.
Списывать износ нужно с месяца, следующего за месяцем принятия в использование предмета лизинга.
Организация переводила лизинговые платежи по договору выкупного лизинга, а вместе с ними перечисляла и часть выкупной стоимости. Всю сумму каждого платежа компания учитывала в прочих расходах. Однако в ходе проверки инспекция пришла к выводу, что выкупная цена должна формировать первоначальную стоимость объекта и потом списываться через амортизацию.
Посмотреть мнение суда
Предметы находятся на балансе получателя лизинга
Получатель лизинга может учитывать на балансе лизинговые объекты в качестве основных средств. Начальная стоимость создается на базе совокупных трат на приобретение без учета НДС. Основание – пункт 8 ПБУ 6/01. В учете срок полезной эксплуатации – это срок действия договора о лизинге (пункт 20 ПБУ).
Амортизация в рамках налогового учета осуществляется на основании статьи 259 НК РФ. При определении налога на прибыль амортизация и платежи по договору относятся к издержкам получателя лизинга. При этом из суммы нужно исключить учтенную амортизацию (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Срок полезной эксплуатации рассчитывается на основании правил НК РФ.
Рассмотрим проводки, которые нужны при принятии лизинговых объектов на баланс получателя лизинга:
Списание объекта выполняется тогда, когда завершился срок действия договора о лизинге.
Предметы находятся на балансе лица, предоставляющего лизинг
Лизингодатель может учитывать лизинговый объект на своем балансе. В этом случае получателю лизинга не нужно списывать износ. Но он обязан принять предмет на забалансовый счет 001. Предмет учитывается в качестве арендованного (пункт 8 Приказа №15). Общая стоимость определяется на основании лизингового договора. После завершения действия соглашения предмет нужно списать с забалансового счета. Получателю лизинга нужно принять обязательные платежи по договору о лизинге в структуру прочих трат. Принятие к учету выполняется по мере начисления этих платежей (пункт 7 статьи 272 и пункт 1 статьи 264 НК РФ).
Лицо, предоставляющее услуги лизинга, определяет амортизацию в стандартном порядке. Объекты нужно учитывать на счете 03. Отчисления по амортизации фиксируются на субсчете к счету 02. Лизингодателю нужно пользоваться этими проводками:
Один из ключевых первичных документов – лизинговый контракт.
Амортизационный коэффициент при лизинге
Получатели лизинга на основании абзаца 3 пункта 9 Приказа Минфина №15 имеют привилегию. Ее суть – возможность использования ускоренного коэффициента. Предельно возможное его значение – 3. Коэффициент применяется в отношении именно лизинговых объектов и именно амортизации. Он может использоваться и в бухучете, и в налоговом учете. Однако коэффициент становится актуальным только при выполнении этих условий:
Если эти условия не исполняются, то коэффициент использоваться не может.
ВАЖНО! Существует пункт 5 статьи 259.3 НК РФ. В нем дан запрет на одновременное использование нескольких коэффициентов для одного предмета. Если при начислении амортизации используется нелинейный метод, учет объектов проводится с созданием отдельных групп и подгрупп под амортизацию. Касается это только тех объектов, по отношению к которым используется ускоряющий коэффициент. Основание – пункт 13 статьи 258 НК РФ.
Налог на имущество
Начисляет и выплачивает налог на имущество тот участник договора, на балансе которого находится лизинговый объект. Если объекты находятся на балансе получателя лизинга, он фиксирует его на счете 03. Получатель лизинга учитывает лизинговое имущество на забалансовом счете 001.
Если объект лизинга находится на балансе получателя лизинга, имущество нужно поместить на счет 01 «ОС». Лицо, предоставившее лизинг, учитывает переданный объект на забалансовом счете 011. Налог на имущество уплачивается получателем лизинга.
По завершении срока действия контракта налог выплачивает лицо, которое получает права собственности на лизинговый предмет. Если по окончании контракта имущество будет выкупаться, налог уплачивает получатель лизинга.
Транспортный налог
Транспортный налог уплачивает организация, на которую зарегистрировано ТС. Авто может быть зарегистрировано на лицо, предоставившее лизинг. В этом случае именно это лицо уплачивает транспортный налог. Он делает выплаты в течение действия всего контракта.
Если выкупа имущества не предполагается, то лизингодатель платит транспортный налог и по завершении действия контракта. Получатель лизинга может зарегистрировать ТС на себя. Актуальны эти варианты:
То есть порядок уплаты налогов зависит от того, на кого именно зарегистрировано авто.
Бухгалтерский и налоговый учет лизинговых операций у лизингодателя. Примеры (Часть 1)
Автор: Бурсулая Т. Д., ведущий аудитор
ООО «РАЙТ ВЭЙС»
Гражданско-правовые отношения
В соответствии со ст. 665 Гражданского кодекса РФ и ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование.
Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя (п. 1 ст. 11 Федерального закона N 164-ФЗ).
В соответствии с п. 4 ст. 421 ГК РФ стороны вправе включить в договор любое условие, не противоречащее закону или иным правовым актам.
Следовательно, по взаимному соглашению сторон предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, может учитываться либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя.
По договору лизинга лизингополучатель обязуется по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи (п. 5 ст. 15 Федерального закона N 164-ФЗ).
Если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга (п. 1 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).
В соответствии с п. п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, основные средства (ОС), предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности, то есть на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Дальнейший учет имущества, переданного лизингополучателю, зависит от условий договора.
Имущество отражено на балансе лизингодателя
Такой вариант чаще всего используется в том случае, когда в дальнейшем не предполагается выкуп имущества лизингополучателем.
Бухгалтерский учет
В соответствии с п. 3 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, передача лизингового имущества лизингополучателю (в случае, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя) отражается лишь записями по субсчетам счета 03.
Амортизация предмета лизинга
Стоимость объектов ОС погашается путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Амортизацию по переданному в лизинг имуществу начисляет сторона, на балансе которой по условиям договора учитывается предмет лизинга (абз. 3 п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).
Так как лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то амортизационные отчисления производит лизингодатель.
Следовательно, в бухгалтерском учете ежемесячно (начиная с месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету) начисляется амортизация исходя из первоначальной стоимости ОС и установленного лизингодателем срока полезного использования (абз. 2 п. 18, абз. 2 п. 19, п. 20 ПБУ 6/01).
Начисление амортизации отражается по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» с последующим списанием в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж», по мере начисления лизинговых платежей (абз. 2, 6 п. 5, п. п. 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; абз. 2 п. 5 Указаний; Инструкция по применению Плана счетов).
Если оказание услуг по лизингу не является основной деятельностью компании, то сумму амортизации следует относить в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие расходы»).
Лизинговые платежи
Лизинговые платежи, причитающиеся к получению в соответствии с графиком их выплаты по условиям договора, учитываются у лизингодателя в составе доходов от обычных видов деятельности и отражаются в соответствии с п. 6 Указаний и Инструкцией по применению Плана счетов по кредиту счета 90, субсчет 90-1 «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов с лизингополучателем (счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») (абз. 2 п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Если же речь идет о разовой сделке, можно использовать счет 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие доходы»).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Предоставление услуг по договору лизинга и реализация лизингополучателю предмета лизинга по истечении срока действия договора лизинга являются операциями, облагаемыми НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ.
Суммы НДС, предъявленные лизингополучателю и причитающиеся к уплате в бюджет, отражаются по дебету счета 90, субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» (или счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие расходы»), и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Налог на прибыль организаций
Лизинговые платежи (без учета НДС) признаются в налоговом учете доходами от реализации услуг по договору лизинга (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).
При применении метода начисления указанный доход признается на последнее число каждого месяца лизинга (пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).
В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 3 ст. 272 НК РФ суммы амортизации признаются в составе расходов организации ежемесячно. В связи с тем что предмет лизинга находится на балансе лизингодателя, в течение срока действия договора лизинга он начисляет амортизацию по предмету лизинга (п. 10 ст. 258 НК РФ).
Возврат имущества
По окончании срока действия договора лизингополучатель обязан вернуть предмет лизинга лизингодателю, если договором лизинга не предусмотрено иное (п. 5 ст. 15 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).
Причем неважно, что в дальнейшем лизингодатель может планировать вновь предоставить это имущество кому-то во временное владение и пользование, поскольку считается, что в дальнейшем имущество предоставляется уже в аренду.
Выкуп имущества
Бухгалтерский учет
Если по окончании срока действия договора лизинга (или досрочно) имущество переходит в собственность лизингополучателя, эта операция отражается у лизингодателя как продажа основных средств, то есть с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Если предоставление имущества в лизинг с правом выкупа является для лизингодателя обычным видом деятельности, на дату перехода права собственности на предмет лизинга лизингодатель может признать выкупную цену предмета лизинга (без учета НДС) в составе доходов от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99) и использовать счет 90, субсчет 90-1 «Выручка».
В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 стоимость выбывающего объекта ОС подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Формирование остаточной стоимости выбывающего объекта производится на отдельном субсчете, открываемом к счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (например, «Выбытие предметов лизинга»).
По кредиту этого счета отражаются суммы накопленной амортизации (включая амортизацию, начисленную за тот месяц, когда происходит выбытие объекта).
Остаточная стоимость (если, конечно, она не равна нулю) списывается с кредита данного субсчета в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие расходы») или счета 90, субсчет 90-2 «Себестоимость».
А сумма выкупной стоимости имущества отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие доходы») или счета 90, субсчет 90-1 «Выручка».
Налоговый учет
В налоговом учете в составе доходов от реализации учитывается выручка от реализации амортизируемого имущества (без учета НДС) (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). Этот доход равен выкупной цене (без НДС) и признается на дату перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (п. 3 ст. 271 НК РФ).
В общем случае полученный доход организация вправе уменьшить на остаточную стоимость реализованного имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ.
При этом с данной операции следует начислить НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Предмет лизинга относится к первой амортизационной группе и учитывается на балансе лизингодателя.
Первоначальная стоимость предмета лизинга составляет 100 000 руб.
Срок полезного использования, установленный в налоговом и бухгалтерском учете, равен двум годам. Амортизация начисляется линейным способом (методом).
Ежемесячная сумма лизинговых платежей составляет 11 800 руб. (в том числе НДС 1800 руб.). Выкупная цена равна 70 800 руб. (в том числе НДС 10 800 руб.).
В налоговом учете доходы и расходы организация определяет методом начисления.
По условиям договора лизинга лизингополучатель выкупает предмет лизинга (основное средство), уплатив выкупную цену.
При применении линейного способа начисления амортизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском и в налоговом учете составляет 4166,67 руб. (100 000 руб. / 2 года / 12 мес.).
На дату выкупа предмета лизинга остаточная стоимость предмета лизинга равна 0.
В учете лизингодателя расчеты с лизингополучателем будут отражены следующими записями:
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Первичный документ
На дату передачи имущества в лизинг
Отражена передача предмета лизинга лизингополучателю
03-2 «Предметы лизинга, переданные лизингополучателям»
03-1 «Предметы лизинга на складе»
Акт приемки-передачи имущества в лизинг
Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга (в течение 24 меяцев)
Начислена амортизация по предмету лизинга
Отражена выручка от предоставления имущества в лизинг
62-1 «Расчеты по лизинговым платежам» (76-5 «Расчеты по лизинговым платежам»)
Предъявлена сумма НДС лизингополучателю
90-3 «Налог на добавленную стоимость»
Списана себестоимость продаж
90-2 «Себестоимость продаж»
Получен ежемесячный платеж от лизингополучателя
62-1 «Расчеты по лизинговым платежам» (76-5 «Расчеты по лизинговым платежам»)
Выписка банка по расчетному счету
На дату выкупа предмета лизинга лизингополучателем
Получена выкупная цена от лизингополучателя
62-2 «Расчеты по выкупной цене» (76-6 «Расчеты по выкупной цене»)
Выписка банка по расчетному счету
Признана выручка от продажи предмета лизинга
62-2 «Расчеты по выкупной цене» (76-6 «Расчеты по выкупной цене»)
Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Начислен НДС при реализации предмета лизинга
90-3 «Налог на добавленную стоимость»
Списана первоначальная стоимость выбывающего предмета лизинга
03-3 «Выбытие предметов лизинга»
03-2 «Предметы лизинга, переданные лизингополучателям»
Списана сумма амортизации по выбывающему предмету лизинга
03-3 «Выбытие предметов лизинга»
Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Амортизация принятого в лизинг имущества: все про налоги и учет
Возможно ли применение амортизационной премии по лизинговому имуществу?
«Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы накапитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса».
Полагаем, что лизинговые платежи не являются капитальными вложениями в основные средства, поскольку на момент ввода объекта в эксплуатацию лизингополучатель не несет расходов на приобретение предмета лизинга, т.к. выкупная стоимость объекта не погашена.
Такой подход подтверждается сложившейся судебной практикой.
В Постановлении АС ЗСО от 03.06.2015 № Ф04-18551/2015 сделан вывод, что:
«для того, чтобы воспользоваться заявленным в учетной политике организации для целей налогообложения правом на применение амортизационной премии, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капитальные вложения в объекты основных средств.
При этом следует учитывать, что затратами на капитальное вложение могут быть только затраты на выплату выкупной стоимости объекта основных средств, так как лизинговые платежи являются самостоятельными расходами при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль».
Аналогичная точка зрения выражена в Постановлениях ФАС МО от 11.04.2012 по делу № А40-23166/11-116-67, Седьмого ААС от 22.01.2015 № 07АП-10593/14, АС МО от 28.03.2016 № Ф05-1440/16 по делу № А40-94972/2015.
Контролирующие органы в многочисленных разъяснениях также делают вывод, что оснований для применения амортизационной премии лизингополучателем при получении предмета лизинга нет (Письма Минфина РФ от 09.12.2015 № 03-07-11/71838, от 15.02.2012 № 03-03-06/1/85, от 24.03.2009 № 03-03-06/1/187 и ФНС России от 08.04.2009 № ШС-22-3/267).
В Письме Минфина РФ от 18.05.2012 № 03-03-06/1/253 изложено:
«Поскольку лизинговые платежи не являются расходами на капитальные вложения, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и частичную ликвидацию основных средств, то амортизационная премия к таким платежам не применяется».
В этом же письме указано, что:
«амортизационная премия может быть учтена лизингополучателем в отношении выкупной цены предмета лизинга».
Таким образом, по нашему мнению, лизингополучатель, уплачивая лизинговые платежи, не несет расходов на капитальные вложения, следовательно, применение амортизационной премии при использовании предмета лизинга необоснованно.
Какой бухгалтерский и налоговый учета амортизации с применением повышенного коэффициента, если балансодержатель – лизингополучатель?
Налоговый учет
Предмет лизинга, учитываемый на балансе лизингополучателя, признается у него амортизируемым имуществом, первоначальная стоимость которого определяется как сумма расходов лизингодателя на приобретение этого предмета лизинга (п. 10 ст. 258, абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ). Следовательно, лизингополучатель вправе начислять амортизацию по предмету лизинга, который числится у него на балансе (Письмо Минфина РФ от 18.05.2012 № 03-03-06/1/253).
При этом он может применять к основной норме амортизации специальный коэффициент не выше 3, кроме основных средств первой-третьей амортизационных групп (подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ, Письма Минфина РФ от 09.09.2013 № 03-03-06/1/37022, от 24.05.2005 № 03-03-01-04/2/95).
В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами признаютсялизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу.
Применение коэффициента ускоренной амортизации может привести к тому, что сумма амортизации превысит размер лизинговых платежей, начисленных за соответствующий отчетный (налоговый) период.
Таким образом, если использовать право применения повышающего коэффициента к лизинговому оборудованию, то в периодах, когда амортизация превышает лизинговые платежи, в расходы будет включена только амортизация. А после полного списания первоначальной стоимости предмета лизинга будут учитываться только лизинговые платежи в полном размере.
Аналогичная точка зрения отражена в Письме Минфина РФ от 29.03.2006 № 03-03-04/1/305 и Постановлениях Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2010 № 15АП-8844/2010, 15АП-9492/2010, от 11.04.2013 № 15АП-2130/2013.
При этом отметим, что расходами признаются лишь реально понесенные затраты, причем повторное их включение в налоговую базу недопустимо (п. п. 1, 5 ст. 252 НК РФ). Соответственно, сумма амортизации по предмету лизинга и учтенных в расходах лизинговых платежей не может превышать общей суммы расходов по договору лизинга. Поэтому после того как общая сумма договора будет отнесена на расходы, ни амортизацию, ни лизинговые платежи лизингополучатель не включает в налоговую базу. Это справедливо и в тех случаях, когда полное списание суммы договора произошло до истечения срока лизинга.
Таким образом, если амортизационные отчисления превышают размер лизинговых платежей, то, по нашему мнению, амортизацию следует полностью учитывать в расходах. Лизинговые платежи включаются в прочие расходы с того момента, когда они не окажутся выше сумм амортизации (в сумме превышения). Также необходимо следить за тем, чтобы совокупный размер учтенных расходов не превысил общей суммы договора.
Бухгалтерский учет
В соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования для целей бухгалтерского учета определяется исходя из срока договора лизинга. Лизингополучатель ежемесячно начисляет амортизацию по принятому на баланс предмету лизинга (п. 17 ПБУ 6/01, п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).
Применение повышающего коэффициента в бухгалтерском учете при начислении амортизации линейным способом не предусмотрено (п. 19 ПБУ 6/01, Письмо Минфина РФ от 22.08.2006 № 07-05-06/220). Использование коэффициента возможно при определении амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка.
На основании изложенного можно сделать вывод о том, что применение повышающего коэффициента начисления амортизации в бухгалтерском учете лизингополучателем неправомерно.
Обращаем внимание, что если организация примет решение о начислении амортизации с повышенным коэффициентом в налоговом учете, то эти суммы неизбежно превысят амортизацию, признаваемую расходом в бухгалтерском учете.
В связи с этим в бухгалтерском учете возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР) и соответствующие им отложенные налоговые обязательства (ОНО), которые отражаются по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» (п. п. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Уменьшение (погашение) данных НВР и ОНО имеет место в периодах, когда суммы амортизации лизингового оборудования, признаваемые в бухгалтерском учете, превысят амортизацию в налоговом учете.
Возникновение и уменьшение НВР и ОНО отражается следующими записями в бухгалтерском учете:
Дт 68 Кт 77 – отражено ОНО;
Дт 77 Кт 68 – уменьшено ОНО.
Вам надо по-другому работать с наличкой. Кого прижмут налоговики и банки? Забирайте запись, пожалуй, лучшего вебинара «Клерка»: «Как будут контролировать наличку по 115-ФЗ».
Только сегодня можно забрать запись со скидкой 60%. Программу вебинара смотрите здесь